什么是營(yíng)改增？

  營(yíng)改增通俗說(shuō)法就是以前繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目改成繳納增值稅，增值稅就是對(duì)于產(chǎn)品或者服務(wù)的增值部分納稅，減少了重復(fù)納稅的環(huán)節(jié)，同樣營(yíng)改增就是對(duì)以前交營(yíng)業(yè)稅的項(xiàng)目比如提供的服務(wù)也采取增值部分納稅的原則計(jì)稅。2011年，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)方案。歷經(jīng)5年，2016年5月1日，將全面推開營(yíng)改增試點(diǎn)，建筑行業(yè)也納入其中。

  混凝土企業(yè)經(jīng)營(yíng)模式

混凝土企業(yè)的主要商品是預(yù)拌混凝土，混凝土企業(yè)主要業(yè)務(wù)是混凝土的生產(chǎn)、運(yùn)輸、裝卸，營(yíng)改增前混凝土企業(yè)屬于混合銷售業(yè)務(wù)，營(yíng)改增后屬于混業(yè)經(jīng)營(yíng)。由于經(jīng)營(yíng)負(fù)責(zé)，如果會(huì)計(jì)核算或稅務(wù)處理不當(dāng)，極易造成企業(yè)稅負(fù)過(guò)重，所以加強(qiáng)財(cái)務(wù)的管理是當(dāng)前各混凝土企業(yè)最重要的工作之一。

混業(yè)經(jīng)營(yíng)是指納稅人兼有增值稅不同稅率或不同征收率的應(yīng)稅項(xiàng)目（納稅人從事不同稅率或征收率的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)）。實(shí)際工作中，混業(yè)經(jīng)營(yíng)包括納稅人兼有不同業(yè)務(wù)或同一業(yè)務(wù)兼有不同環(huán)節(jié)適用不同增值稅率或者征收率的情況，混凝土企業(yè)商品混凝土業(yè)務(wù)涉及生產(chǎn)、運(yùn)輸、裝卸環(huán)節(jié)，按照“營(yíng)改增”的政策規(guī)定，生產(chǎn)銷售混凝土的適用稅率為17%，運(yùn)輸業(yè)屬于“交通運(yùn)輸服務(wù)”適用稅率11%，裝卸搬運(yùn)屬于“物流鋪助服務(wù)”，適用稅率為6%，混凝土經(jīng)營(yíng)屬于典型的混業(yè)經(jīng)營(yíng)。

  混凝土企業(yè)針對(duì)營(yíng)改增的籌劃

一、結(jié)算方式選擇

1、一票結(jié)算

目前混凝土企業(yè)銷售定價(jià)大多是“一票定價(jià)”，即將運(yùn)費(fèi)、裝卸費(fèi)等統(tǒng)一到商品混凝土中進(jìn)行定價(jià)出售，統(tǒng)一開票，這在“營(yíng)改增”前屬于“混合銷售”行為，如此開票沒(méi)有影響。但“營(yíng)改增”后，根據(jù)“營(yíng)改增”試點(diǎn)文件規(guī)定，納稅人從事混業(yè)經(jīng)營(yíng)的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，從高適用稅率，即17%，如此一來(lái)將造成稅負(fù)奇高。

2、多票結(jié)算

混凝土企業(yè)可根據(jù)“營(yíng)改增”混業(yè)經(jīng)營(yíng)的“分開核算”的政策規(guī)定，將商品混凝土的價(jià)格分離為混凝土、運(yùn)費(fèi)、裝卸費(fèi)三部分分別開票，即“一票制改為多票制結(jié)算”，分別核算就可以大大降低企業(yè)稅負(fù)。

例1：A混凝土企業(yè)為一般納稅人，采用一般計(jì)稅方式計(jì)稅。

企業(yè)年?duì)I收8000萬(wàn)元（含稅），其中商混收入6500萬(wàn)元，運(yùn)費(fèi)收入1000萬(wàn)元，裝卸費(fèi)500萬(wàn)元。不考慮進(jìn)項(xiàng)稅的情況下：

“一票結(jié)算”應(yīng)交增值稅：8000/（1+17%）*17%=1162.4（萬(wàn)元）

“多票結(jié)算”應(yīng)交增值稅：6500/（1+17%）*17%+1000/（1+11%）*11%+500/（1+6%）*6%=1071.84

可見(jiàn)“多票結(jié)算”比“一票結(jié)算”節(jié)約增值稅90.56萬(wàn)元，所以結(jié)算方式應(yīng)由“一票結(jié)算”改“多票結(jié)算”模式。

二、計(jì)稅方式選擇

增值稅的計(jì)稅方法，包括一般計(jì)稅方法和簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，其中一般納稅人提供財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，但一經(jīng)選擇，36個(gè)月內(nèi)不得變更；小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。

1、一般計(jì)稅方法
一般計(jì)稅方法的應(yīng)納稅額，是指當(dāng)期銷項(xiàng)稅額抵扣當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額。應(yīng)納稅額計(jì)算公式：
應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額 當(dāng)期銷項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣時(shí)，其不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。

混凝土企業(yè)業(yè)務(wù)按一般計(jì)稅方法繳納增值稅，按照“營(yíng)改增”的政策規(guī)定，生產(chǎn)銷售混凝土的適用稅率為17%，運(yùn)輸業(yè)屬于“交通運(yùn)輸服務(wù)”適用稅率11%，裝卸搬運(yùn)屬于“物流鋪助服務(wù)”，適用稅率為6%

2、簡(jiǎn)易計(jì)稅方法

簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的應(yīng)納稅額，是指按照銷售額和增值稅征收率計(jì)算的增值稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。應(yīng)納稅額計(jì)算公式：
應(yīng)納稅額=含稅銷售額÷（1＋征收率）×征收率

根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法征收增值稅證詞的通知》（財(cái)稅[2009]9號(hào)）規(guī)定，生產(chǎn)商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土）的一般納稅人可選擇簡(jiǎn)易辦法計(jì)算增值稅，簡(jiǎn)易辦法計(jì)稅的征收率為6%，選擇簡(jiǎn)易辦法計(jì)算繳納增值稅后，36個(gè)月內(nèi)不得更改。

根據(jù)《財(cái)政部。國(guó)際稅務(wù)總局發(fā)布關(guān)于簡(jiǎn)并增值稅征收率政策的通知》（財(cái)稅[2014]57號(hào)）規(guī)定，“依照6%征收率”調(diào)整為“依照3%征收率”。

根據(jù)《關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2013]106號(hào)）附件2《營(yíng)業(yè)稅改證增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》規(guī)定，試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供的裝卸搬運(yùn)服務(wù)，可選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法計(jì)算繳納增值稅。

各項(xiàng)規(guī)定可以了解，混凝土銷售和裝卸搬運(yùn)服務(wù)可根據(jù)簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法計(jì)算繳納增值稅，即依照3%征收率繳納增值稅。

例2、B混凝土公司投資1500萬(wàn)元（不含稅，下同）建設(shè)一個(gè)年產(chǎn)40萬(wàn)立方米的混凝土攪拌站，具體費(fèi)用如下表：

若企業(yè)申請(qǐng)一般計(jì)稅方法計(jì)稅，3年（36個(gè)月不變），假如3年?duì)I業(yè)收入相同，應(yīng)交增值稅：[(16000*17%+800*11%+1200*6%)-(255+90+100+800+51+25.5)]+[(16000*17%+800*11%+1200*6%)-(800+51+25.5)]*2=5565.59萬(wàn)元)，稅負(fù)率10.31%。

若企業(yè)申請(qǐng)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅（混凝土生產(chǎn)銷售和裝卸搬運(yùn)服務(wù)屬于，混凝土運(yùn)輸必須按一般計(jì)稅方法計(jì)稅），3年（36個(gè)月不變），假設(shè)3年?duì)I業(yè)收入相同，應(yīng)交增值稅：[(16000+1200)*3%+800*11%-51]*3=1659(萬(wàn)元），稅負(fù)率3.07%。

可見(jiàn)采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方式計(jì)稅更為節(jié)稅。不過(guò)混凝土企業(yè)頭三年均有設(shè)備投入，原材料的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣也較為充足，這時(shí)選擇一般計(jì)稅方式可能較為節(jié)稅，但第四年起，建議選擇簡(jiǎn)易辦法計(jì)稅。

三、運(yùn)輸方式選擇

第一種是：自己購(gòu)買攪拌車進(jìn)行混業(yè)經(jīng)營(yíng)，第二種是：外雇攪拌車運(yùn)輸支付運(yùn)輸費(fèi)，將運(yùn)費(fèi)打入到混凝土價(jià)格中，通過(guò)提高混凝土價(jià)格回收運(yùn)費(fèi)。

一般計(jì)稅方法計(jì)稅，混凝土銷售和運(yùn)輸分開計(jì)稅，混凝土銷售按17%征收，運(yùn)輸按11%征收。此方法自行運(yùn)輸稅負(fù)較輕。

簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，把運(yùn)輸收入轉(zhuǎn)入混凝土銷售收入，可按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，按照3%征收。此方法外雇較為有利。

兩種計(jì)稅方式，自行購(gòu)買運(yùn)輸和外雇運(yùn)輸支付運(yùn)輸費(fèi)，稅收將存在一定差異。

例3：C混凝土公司為一般納稅人，運(yùn)輸方面費(fèi)用具體如下：

簡(jiǎn)易計(jì)稅方式下：若企業(yè)采用自行運(yùn)輸，則企業(yè)應(yīng)交增值稅為：12000*3%+800*11%-51=397萬(wàn)元，稅負(fù)率3.1%，若企業(yè)外雇攪拌車運(yùn)輸，則企業(yè)應(yīng)交增值稅為：（12000+800）*3%=384萬(wàn)元，顯然外雇車輛運(yùn)輸時(shí)，稅負(fù)較輕。

一般計(jì)稅方式下：若企業(yè)采用自行運(yùn)輸，則企業(yè)應(yīng)交增值稅為：12000*17%-600+800*11%-51=1477萬(wàn)元，稅負(fù)率11.54%；若企業(yè)外雇攪拌車運(yùn)輸，則企業(yè)應(yīng)交增值稅：（12000+800）*17%-600-51=1525萬(wàn)元，稅負(fù)率11.91%，顯然自行運(yùn)輸稅負(fù)較輕。

可見(jiàn)，在兩種不同計(jì)稅方式下，運(yùn)輸方式的選擇，對(duì)企業(yè)的增值稅稅負(fù)有一定影響，企業(yè)可通過(guò)計(jì)算，比較各種方式下的稅負(fù)，權(quán)衡利弊后作出選擇。

四、生產(chǎn)方式選擇

混凝土企業(yè)生產(chǎn)混凝土可自行生產(chǎn)，也可采用接受委托加工，即委托加工方式。委托加工方式是指建筑商、房地產(chǎn)或其他企業(yè)（甲方）提供主要原材料，混凝土企業(yè)提供部分輔材，收取混凝土加工費(fèi)。自行生產(chǎn)方式下，采用一般計(jì)稅方式，征收率為17%，進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣，采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方式，征收率為3%，進(jìn)項(xiàng)稅不可抵扣。如果采用委托加工方式，則加工費(fèi)適用稅率為17%。由于兩種生產(chǎn)方式下，稅基不同，稅率不同，其稅負(fù)也必然不同，給混凝土企業(yè)提供了納稅籌劃空間。

例4：D混凝土公司是一家商品混凝土生產(chǎn)銷售單位，D混凝土企業(yè)每年為E建筑公司供混凝土2000萬(wàn)元（不含稅)，發(fā)生的原材料580萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅98.6萬(wàn)元。若采用E建筑公司提供主材，D混凝土公司代加工，則D公司應(yīng)收加工費(fèi)600萬(wàn)元（不含稅），輔材取得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅17萬(wàn)元。

簡(jiǎn)易計(jì)稅方式：D公司自行生產(chǎn)混凝土，應(yīng)交增值稅為：2000*3%=60萬(wàn)元；若采用受委托方式，則企業(yè)應(yīng)交增值稅為：600*17%-17=85萬(wàn)元，可見(jiàn)，在簡(jiǎn)易計(jì)稅方式下，自行生產(chǎn)方式稅負(fù)較輕。

一般計(jì)稅方式：D公司自行生產(chǎn)混凝土，應(yīng)交增值稅為：2000*17%-98.6=241.4萬(wàn)元；若采取受委托生產(chǎn)方式，應(yīng)交增值稅為：600*17%-17=85萬(wàn)元?？梢?jiàn)一般計(jì)稅方式下，受委托加工方式稅負(fù)較輕。

混凝土企業(yè)在選擇混凝土生產(chǎn)方式時(shí)，應(yīng)在計(jì)算比較個(gè)生產(chǎn)稅負(fù)情況下，結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況進(jìn)行選擇。

綜上所述，混凝土企業(yè)不僅具有混業(yè)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，而且在開票方式、計(jì)稅方式、運(yùn)輸方式、生產(chǎn)方式也具有多樣化的特點(diǎn)，因此，混凝土企業(yè)完全可以根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，在不違背稅法原則的基礎(chǔ)上作出正確的納稅籌劃，以節(jié)約納稅成本，提高企業(yè)稅收利益。

混凝土增值稅銷項(xiàng)稅率預(yù)計(jì)為11%

（一）價(jià)格水平預(yù)測(cè)的假設(shè)

混凝土平均不含稅單價(jià)為300元，總成本費(fèi)用為270元，。

（二）預(yù)測(cè)的實(shí)際稅負(fù)率和影響因素

1、預(yù)測(cè)的實(shí)際稅負(fù)率

按最理想、比較好、最壞三種情況進(jìn)行預(yù)測(cè)，“營(yíng)改增”后混凝土行業(yè)的實(shí)際稅負(fù)率在1.74%-3.89%之間。這一稅負(fù)水平會(huì)受到以下因素的影響而發(fā)生變化：

（1）會(huì)隨著水泥、外加劑、柴油、粉煤灰等重要原材料的價(jià)格、耗量的變化發(fā)生一定的變化，其中最敏感是水泥。

（2）現(xiàn)階段，混凝土行業(yè)對(duì)外采購(gòu)中，理論上能取得的增值稅專用發(fā)票的稅率包括：17%、13%、11%、6%、3%。因此，實(shí)際稅負(fù)水平還與混凝土企業(yè)稅收管理水平、管理力度密切相關(guān)，特別是供應(yīng)商的篩選非常重要。大部分供應(yīng)商都可以提供增值稅專用發(fā)票，只有砂石供應(yīng)商很少為增值稅一般納稅人（即不能提供增值稅專用發(fā)票），但一般能提供或代開來(lái)3%稅率的增值稅專用發(fā)票，由于砂石成本占混凝土成本的比重較大，需要對(duì)砂石供應(yīng)商進(jìn)行重點(diǎn)管理和嚴(yán)格篩選。此外，還有一些零星的配件和辦公用品采購(gòu)不能取得增值稅專用發(fā)票。

（3）由于也有部分混凝土公司對(duì)泵送等勞務(wù)采用的外包方式，如考慮所發(fā)生的外包勞務(wù)費(fèi)能夠取得增值稅專用發(fā)票，預(yù)測(cè)稅負(fù)率還會(huì)有所降低。

（4）上述預(yù)測(cè)稅負(fù)率未考慮新增設(shè)備投資也能夠抵扣而形成的稅負(fù)降低因素。如加以考慮，預(yù)測(cè)稅負(fù)率還會(huì)有所降低。

（5）上述預(yù)測(cè)稅負(fù)率會(huì)隨著單方凈利潤(rùn)水平的提高而相應(yīng)地提高。

（三）預(yù)測(cè)過(guò)程

我們基于以下假設(shè)進(jìn)行預(yù)測(cè)，即能夠完全取得增值稅專用發(fā)票和部分取得增值稅專用發(fā)票。

1、（最理想的情況）混凝土行業(yè)對(duì)外的各項(xiàng)采購(gòu)均能取得增值稅專用發(fā)票的情況下，實(shí)際稅負(fù)實(shí)際為1.74%。預(yù)測(cè)過(guò)程如下：

假設(shè)1：實(shí)際稅負(fù)率＝11%－9.26%＝1.74%。

2、（可能性較好的情況）部分采購(gòu)不能全部取得增值稅專用發(fā)票的情況下，實(shí)際稅負(fù)率2.94%。預(yù)測(cè)結(jié)果如下：

假設(shè)2：實(shí)際稅負(fù)率＝11%－8.06%＝2.94%。

3、（可能性最壞的情況）砂石、運(yùn)輸均不能取得增值稅專用發(fā)票，且辦公用品和機(jī)修零配件采購(gòu)不能全部取得增值稅專用發(fā)票的情況下，實(shí)際稅負(fù)率3.89%。預(yù)測(cè)結(jié)果如下：

假設(shè)3：實(shí)際稅負(fù)率＝11%－7.11%＝3.89%。

  運(yùn)輸行業(yè)完成營(yíng)改增后，增值稅率從現(xiàn)在的5%增加到11%，但由于有油費(fèi)和維修費(fèi)等可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，實(shí)際稅負(fù)經(jīng)過(guò)稅收籌劃后，可能低于5%。參照運(yùn)輸行業(yè)的稅率變化情況，估計(jì)房產(chǎn)地行業(yè)也有可能從目前執(zhí)行的稅率增加到11%，其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅來(lái)源一是鋼材，二是商混和其他砂石料，由于勞務(wù)行業(yè)目前暫未有營(yíng)改增的跡象，但未來(lái)不排除仍有可能。

  國(guó)家稅收政策將商混稅率從3%直接調(diào)整到17%，對(duì)商混行業(yè)的影響是不可想像的，主要是需要先規(guī)范商混行業(yè)主要原材料礦山骨料及砂石的營(yíng)改增問(wèn)題，否則商混行業(yè)主要原材料不能實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)抵扣，對(duì)整個(gè)商混行業(yè)是不公平的。

  “營(yíng)改增”政策既已出臺(tái)，出于政策的嚴(yán)肅性和穩(wěn)定，希冀國(guó)家再次調(diào)整預(yù)拌混凝土行業(yè)稅率幾乎不大可能，只能夠被動(dòng)接受。因此，對(duì)預(yù)拌混凝土行業(yè)的影響肯定是很大的。

  在此背景下，只能夠寄希望于政府有關(guān)部門盡快規(guī)范砂、石行業(yè)的“營(yíng)改增”問(wèn)題，否則，主要原材料不能實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)抵扣，對(duì)整個(gè)預(yù)拌混凝土行業(yè)是不公平的。

  如果砂、石行業(yè)的“營(yíng)改增”得不到徹底解決，退而求其次，寄希望于政府（至少同一城市）有關(guān)部門嚴(yán)格執(zhí)行國(guó)家“營(yíng)改增”政策，規(guī)范稅收行為，對(duì)全部預(yù)拌混凝土企業(yè)一碗水端平。這樣，即使砂、石行業(yè)的營(yíng)改增問(wèn)題滯后，對(duì)同一城市的預(yù)拌混凝土企業(yè)相對(duì)公平，遵紀(jì)守法企業(yè)也能夠接受現(xiàn)實(shí)。